尽管经合组织致力于在2020年推动达成数字服务税的全球协定。然而，由于国际税收规则协调的进程缓慢，经合组织仍面临数字经济商业模式快速发展以及税基分配分歧的问题。在多边层面的数字服务税规则进展缓慢，多国施行单边数字服务税或将面临带来众多问题。

　　 一是数字服务税制定的客观限制。数字服务税中，对常设机构的判定不再仅仅依赖于企业的物理存在，提供数字服务的企业在用户所在国取得的收入、拥有用户的数量以及签订的商业合同数量等亦是判定常设机构的标准。但上述三个标准的判定需要追踪用户的IP地址，这项工作不仅使提供数字服务的企业在缴纳数字服务税时产生较大的合规费用，而且可能会带来用户数据安全、隐私泄露等问题；而匿名用户的存在则会使税务部门在税收核定过程中难以追踪其真实位置，增加了税收征管的难度。此外，在以价值创造作为征税权划分基础的共识下，由“价值创造”引申出的“用户参与创造价值”成为开征数字服务税的主要依据。但是，对“用户参与创造价值”这一点，目前国际上也没有一套科学客观的评定方法。在这样的大背景下，以不确定的标准分配征税权，无疑会增加税制的复杂性和国际税收协作的难度。

　　二是会导致数字企业合规成本激增。数字服务税的征收，将对数字企业带来较高的合规成本问题。一方面，针对新的数字服务税规则需要技术投入。亚马逊表示，计算所欠税款花费数百万美元需要重新编程其系统并跟踪用户数据，以确定法国产生的数字收入；而谷歌则提出了，用虚拟专用网（VPN）掩盖位置时难以跟踪的问题。另一方面，以欧洲部分国家为代表的单边数字服务税政策是过渡性的，不确定性给企业运营带来了巨大的风险和挑战。根据经合组织最近关于共识发展状况的公告，没有任何领先提案与数字服务税呼应，这意味着科技公司可能会急需花费数百万美元来遵守数字服务税规则，并且两年后，这些资源的剩余价值将非常有限；且正在考虑采取单方面措施的不同国家政府，包括英国、意大利、西班牙等实施各自的数字服务税体系，这将导致科技企业的合规成本可能成倍增加。

　　三是数字服务税成本转嫁于消费者。数字服务税的征收可能使得消费者成为最终买单方，影响其切身利益。2019年3月由德勤和法国Taj律师事务所共同发布的《法国数字服务税经济影响评估报告》指出，55%的数字服务税将转移到消费者身上，40%转移到网上经营的售卖者身上，而大型科技公司仅承担5%。对于大型数字平台来说，数字服务税不仅会使利润缩水，而且也意味着相关运作模式的改变。脸书全球税收政策负责人在有关法国数字服务税的听证会上表示，该项数字服务税将给脸书公司的商业模式带来困难，并将阻碍数字经济的增长和创新，需要系统的重新设计。亚马逊首先对法国数字服务税做出实质反应，宣布将对其在线平台上的法国中小型企业征收3％的税收。这实际上是将政府征收的数字服务税转移到零售商和消费者身上。法国国内针对数字服务税政策也有一系列讨论和评估。

　　 四是单边措施破坏全球税收规则。现行的国际税收规则旨在通过协调不同国家的税收利益分配关系，以尽可能消除因一国国内税收政策的溢出效应而导致的国际税收冲突，从而维护公平的国际税收环境，保障全球经济的平衡和可持续发展。伴随着数字经济的快速发展，部分国家出于对自身利益的考量，在当前全球缺乏共识性改革良方的前提下，率先开征了数字服务税，这打破了现有的国际税收规则。各国各自为政的单边行动带来的危害显著。针对某些企业的市场侵害性征税会导致税负不平衡，而随之相继出现的规则漏洞可能引发有害税收竞争，并进一步增加国际税收规则的协调和统一难度。

　　 五是掀起贸易保护主义风潮。当前，以法国为代表的单边征税模式有被其他国家仿效的趋势。各国开征数字服务税的目的，一方面是为了防止跨国大型数字企业避税，另一方面也为了减轻中小型数字企业的负担。但与此同时，数字服务税成了跨国贸易谈判中施压和要价的武器，即部分国家利用新型“非关税壁垒”打击数字贸易，影响他国数字企业海外发展。数字经济强国与数字经济较弱国家在有关数字服务税的领域角力，实际上的目的是为了双方保护自身数字产业优势产业，这本无可厚非，但其衍生出的政治、经济利益冲突，却将进一步加剧数字经济发展地缘政治化。

　　未来，随着中国数字经济迅猛发展以及“一带一路”建设加快推进，以阿里巴巴、腾讯、今日头条等为代表的越来越多的中国数字企业进军海外市场，其也将不可避免地面临日益严苛的海外监管与不确定的市场风险。以下几个方面值得关注：

　　首先，护航企业出海，积极参与国际数字经济税收规则制定。数字经济具有特有的地域和行业模糊性以及无形资产集聚性，重塑国际数字服务税收规则已成为国际治理的重要议题之一。如何在各国之间达成共识，进而构建一个适应经济数字化发展的稳定税收框架，是大势所趋。在经合组织的主持下，目前正在审查不同的备选方案，目标是在2020年年底前就解决方案达成共识。对此，作为多边机制的捍卫者，我国可依托联合国、二十国集团、经合组织等国际平台，加强沟通对话，充分发挥联合国国际税务合作专家委员会机制、经合组织数字经济工作组机制等，助力形成数字经济税收管理体制共识；同时在常设机构的重新定义、转让定价规则的修改、增值税税收管辖权的界定以及跨境增值税管理等问题上发出中国声音，避免双重征税；加强出海企业风险指引，积极寻求与欧盟在数字经济税收方面的协商合作，为我国数字企业公平参与国际竞争创造良好的制度环境。

　　 其次，重视前瞻研究，构建完善适应数字经济发展的税收体系。从全球数字服务税发展的趋势看，重新构造适应数字经济时代的税收规则势在必行，而其征收规则也应与数字经济发展的商业模式相适应。当前，数字技术的快速发展及其带来的新的商业模式成为全球发展新引擎，税收制度的改革不应以损害或扭曲数字经济发展为代价。这也反映了数字服务税全球治理的关键问题，即如何在保障相关方均获得公平收益、公平分担制度变革产生的成本的同时，尽可能减少对数字企业征收额外税收的影响。对此，我国应加强前瞻研究与顶层设计，协同网信、信息产业、税务、商务等有关部门，构建完善我国数字经济税收体系，运用税收政策工具，从税收角度为我国数字企业发展提供更为宽松的环境，鼓励我国数字企业加快创新，促进数字经济飞跃式发展。

　　再次，加强布局试点，探索适合我国数字服务税的建设方案。作为数字经济大国，我国正持续深化全方位对外开放。随着《外商投资准入特别管理措施（负面清单）（2019年版）》等政策文件的发布，未来我国也将分阶段逐步开放通信、互联网领域的外国投资，国内的数字企业将迎来更加激烈的国际竞争。对此，广泛学习和审慎借鉴已征收数字服务税相关国家经验，积极研究探索数字税制度，对于解决数据利益在用户、企业和政府之间的分配问题很有价值。在平衡我国数字产业快速发展的同时，加强数字服务税制度的国际对接势在必行。可加强布局试点，着眼我国自由贸易区建设，构造适应数字经济时代的税收规则，吸引国外互联网和科技型企业落地的同时，针对互联网跨境服务、离岸交易等研究相应的数字服务税政策创新方案。此外，也应夯实税收系统与政策执行能力建设，加快大数据、人工智能等新一代信息技术广泛应用于税收征管各个环节，为数字时代有竞争力和可竞争的市场做好充分准备。

　　 （作者：唐巧盈，系上海赛博研究院高级研究员）