10月20日，国家税务总局发布《个人所得税专项附加扣除暂行办法（征求意见稿）》（简称意见稿），意见稿指出：“纳税人赡养60岁（含）以上父母以及其他法定赡养人的赡养支出，可以按照标准定额扣除。其他法定赡养人是指祖父母、外祖父母的子女已经去世，实际承担对祖父母、外祖父母赡养义务的孙子女、外孙子女。本办法所称父母，是指生父母、继父母、养父母。本办法所称子女，是指婚生子女、非婚生子女、继子女、养子女。父母之外的其他人担任未成年人的监护人的，比照本办法规定执行。”此前8月31日，十三届全国人大常委会第五次会议于已表决通过关于修改个人所得税法的决定，新修改的个人所得税法于今年10月1日正式生效，修改后增加子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金、赡养老人支出5项附加扣除。此次意见稿中则进一步对赡养老人专项扣除补充说明。

　　积极应对人口老龄化是全球性话题，也是新时代实现中华民族伟大复兴中国梦的现实重要课题。通过深入学习和研究习近平总书记新时代的重要思想和理论，笔者认为，积极应对老龄化应持续发挥法治的引领和推动作用。当前，正值我国个税改革进入纵深阶段，可以个税法案的修订为契机，一方面进一步丰富我国老龄事业法律法规，为积极应对人口老龄化，促进我国老龄事业全面协调可持续发展健全和完善法律保障；另一方面可借此深度促进和全面提升我国家庭养老功能，推进弘扬传统的孝道文化，构建全民养老的新格局，进而构建中国特色有效应对人口老龄化的新模式和新路径。

　　一、新修个税法深度彰显“孝道”文化

        党的十九大报告中指出：积极应对人口老龄化，构建养老、孝老、敬老政策体系和社会环境，推进医养结合，加快老龄事业和产业发展。习近平总书记在中共中央政治局第32次集体学习时明确指出：要着力完善老龄政策制度，要加强老龄科学研究，借鉴国际有益经验，搞好顶层设计，不断完善老年人家庭赡养和扶养、社会救助、社会福利、社会优待、宜居环境、社会参与等政策，增强政策制度的针对性、协调性、系统性。要完善老年人权益保障法的配套政策法规，统筹好生育、就业、退休、养老等政策。

　　本次个人所得税法修改意义重大，不仅是党的十九大和习近平总书记上述讲话精神和内容的重要体现，更彰显了中华孝道文化即尊老、敬老、孝老。意见稿中除了对纳税赡养人的规定突破了传统的二代关系，即对父母的赡养，升至三代关系即对祖父母、外租父母的赡养之外，更大的亮点和意义在于突破了孝的血缘纽带，将传统血缘关系中的孝文化进一步弘扬至法律关系的广义层面：子女不仅是血缘关系婚生或非婚生子女，也包含法律关系养子女、继子女和父母之外其他人未成年人监护人。这一规定突破传统以直系血缘为纽带的家庭概念，对于鼓励人人养老，建立包含法律关系的新型养老家庭，弘扬“老有所养”的尊老爱老养老的中华传统美德具有重要推动作用。因此，从这个意义来说，新修个税法全面开启以税法为依据、以全社会纳税人为力量、以“老吾老以及人之老”中华孝文化为基石的全民参与养老新征程，为积极应对人口老龄化提供全新的动力。

　　二、赡养老人专项附加扣除的关键问题尚待明晰

        新修订的个税法是我国个税法发展的重要里程碑。不过，征求意见稿仍需明晰相关内容，使其更具操作性和差异性。

　　1.赡养老人专项附加扣除额与赡养老人数量关系不合理。赡养老人专项附加扣除中，赡养老人的数量与个税扣除的关系为：纳税人赡养2个及以上老人的，不按老人人数累计扣除。这种规定没有考虑到特殊困难家庭和家庭的实际养老情况，如有的家庭需赡养4-5名老人，而有的家庭则只需要赡养1名老人。相对而言，赡养越多的家庭将承担更大的赡养压力，这于当下“四二一”家庭（四个老人、一对夫妻、一个孩子）或二孩政策将形成的“四二二”家庭（四个老人、一对夫妻、两个孩子）形成更大赡养压力，没有充分发挥税收的调节作用。

　　2.赡养老人专项附加扣除对家庭共居赡养缺乏鼓励性规定。养老服务体系的构建不仅需要社区养老、机构养老，更需要以居家养老为基础。家庭养老是中华孝道文化的体现，是我国养老的重要方式。与老人同住，为家庭养老提供了重要的人力保障。本次个税改革中第一次将赡养老人支出纳入个税专项附加扣除，是国家重视家庭养老的强烈信号。但对于是否通过税收优惠鼓励纳税赡养人与被赡养人同住并没有相关规定。

　　3.赡养老人专项附加扣除相关的具体赡养项目不清晰。个税修订征求稿中指出：按照每年24000元（每月2000元）的标准定额扣除，但是对于赡养老人的内容界定仍未明确，赡养老人是否包含如生活照顾、居家护理、机构养老、医疗康复、辅具、无障碍改造、送餐、老年教育、老年旅游、心灵慰藉等不同种类的支出，还是仅仅包含基本的生活支付和医养康护等内容，新修订征求稿中并没有明确圈定，操作性尚待加强。

　　4.赡养老人专项附加扣除额的定额规定缺乏灵活性和适应性。当前，我国区域和城乡经济发展不均衡，受到经济发展水平、教育、区域、性别、年龄、健康状况等不同因素影响，我国人口老龄化与老年人差异化共存。不同区域、城乡老年人患病数量和老年人的慢病类型存在一定差异性。因此，赡养老人专项附加扣除额目前仍是继续采取固定额度的扣除额标准，还是根据赡养老人实际支出以及各地区经济发展水平制定不同的减免税额等问题也有待确定。

　　三、对意见稿相关内容的建设性意见

        针对上述意见稿中的相关问题，笔者在此提出以下相应完善建议，以进一步增进家庭养老功能，供政策制定者参考：1.可借鉴赡养数量、年龄与免税额相挂钩的方式。我国香港税法规定，供养父母及供养祖父母或外祖父母免税额为：年龄为60岁或以上，或有资格按政府伤残津贴计划申索津贴的父母/祖父母/外祖父母，每人减免50000元港币；年龄55岁以上，但年龄未满60岁的父母/祖父母/外祖父母每人减免25000元港币。我国新修订的个税法中赡养老人的年龄划定，可借鉴我国香港法律规定中将减免税额与赡养老人数相挂钩方式，同时体现不同年龄段老年人赡养的差异性，对减免税额采用梯度形式：如第一梯度为60周岁或以上不到70周岁，采用较低减免额度，每人每年24000元人民币；第二梯度为70周岁或以上不到90周岁，每人每年48000元人民币；第三梯度为90周岁或以上每人每年70000元人民币。这一规定体现了老年人不同阶段养老支出需求不同，高龄老人相对需要更多医养康护等支出。此外，新修订个税法应鼓励多赡养老人多减免，从父母扩大到祖父母再到曾祖父母多代老人，并采取赡养扣除累计制度，如同时赡养三代老人即赡养老人扣除总额为142000元=24000+48000+70000（按照上述举例标准累计）。力求通过个税扣税优惠政策修订促进形成包含全老年人口的养老新格局。这也是未来积极应对人口老龄化和老龄高龄化的一种路径。

　　2.可增加与老人同居赡养的个税减免优惠。可通过与老人同住的额外减免优惠政策，进一步发挥家庭养老的作用。这一思路也符合我国传统以家庭养老为主的文化和相关法律原则导向。正如我国《老年人权益保障法》中第2章家庭赡养与扶养中第13条规定：老年人养老以居家为基础，家庭成员应当尊重、关心和照料老年人。党的十九大中也明确指出：要加强家庭建设，教育引导人们自觉承担家庭责任、树立良好家风，巩固家庭养老基础地位。由此可见，居家照料和居家养老仍是今后我国积极应对人口老龄化的重点方式。因此，建议新修订的个税法积极鼓励居家养老行为，建议可在赡养老人专项附加扣除中增加同居赡养老人的额外租房个税扣除，进一步促进和增强家庭养老功能。

　　3.应明确赡养老人专项附加扣除的范围和项目。首先，建议本次个税修订中的赡养老人与继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金支出的关系应采用并列关系，而不是包含关系：即赡养老人的教育支出、医疗支出等支出应单独在赡养老人专项扣除中扣除。其次，根据我国《老年人权益保障法》第14条规定：赡养人应当履行对老年人经济上供养、生活上照料和精神上慰藉的义务，照顾老年人的特殊需要。因此，结合《老年人权益保障法》规定，我国新修订的个税法中赡养老人专项附加扣除应包含以下四个方面：（1）基础生活支出：即食品、衣物、无障碍改造、租房、辅具等。（2）身心灵医养康护卫支出：即医疗、长期照护、康复训练、卫生保健、心理健康与精神健康关爱支出等。（3）社会发展支出：即老年人文化体育教育、培训支出等。（4）保险费用支出：即为老年人购买养老、医疗保险等相关保险费用的支出。

　　4.应建立赡养老人专项附加扣除的国家统一标准与地方标准。考虑到我国区域经济发展水平不同，各地养老支出以及人均消费能力不同，新修订的个税法案可结合全国城镇居民平均消费支出、全国城镇职工平均负担系数和全国城镇职工平均工资，制定赡养老人专项附加扣除的国家标准。之后，各地区在国家标准基础上可根据自身实际情况，包括各地区经济发展与收入水平等，在符合国家标准基础上增加地方赡养老人专项附加扣除额度。比如全国制定赡养老人的扣除标准额为每人每年24000元，北京市可在此基础上增加至每人每年30000元，以体现地区发展的不平衡性，实现区域与城乡个税减免的相对公平性。

　　如今，中国特色社会主义已迈入新时代，社会主要矛盾也已转化为人民日益增长的美好生活需要与不平衡不充分的发展之间的矛盾。在全面决胜小康社会的当下，本次个税法改革从法律角度推动积极应对人口老龄化具有重要现实意义和深远价值：这不仅是依法治国的生动体现，更进一步明确和巩固了新型的全民养老模式，调节了广大人民群众对美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾，进一步坚定了国民的道路自信、理论自信、制度自信、文化自信，为全面实现中华民族伟大复兴的中国梦奠定了又一坚实基础。

　 （第一作者系北京大学人口研究所常务副所长、老年学研究所所长、教授，第三作者系北大人口所博士、工人日报编辑，第二作者系北大人口所在读博士，第四作者系北大人口所在读硕士）